Interpretación del decreto 302 de 2015 sobre Normas de Aseguramiento de la Información (NAI)
Concepto Nº 570
12-11-2015
Consejo Técnico de la Contaduría Pública
12-11-2015
Consejo Técnico de la Contaduría Pública
Asunto:
Consulta
1-2015-010491
Destino:
Externo
Origen: 10 Tema: Interpretación del Decreto 302 de 2015
El
Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de organismo
gubernamental de normalización técnica de normas contables, de información
financiera y de aseguramiento de la información, de acuerdo con lo dispuesto en
el parágrafo 2 del artículo 3 del decreto 2784 de 2012, parágrafo 3 del artículo
3 del decreto 2706 de 2012 y el parágrafo 2 del artículo 3 del decreto 3022 de
2013 resolverá las inquietudes que se formulen en la aplicación de los marcos
técnicos normativos de información financiera, de auditoría y aseguramiento de
la información. En desarrollo de esta facultad procede a responder una
consulta.
CONSULTA
(TEXTUAL)
"Por
su intermedio, solicitamos concepto del Consejo Técnico, en relación con las
consideraciones y preguntas que a continuación se exponen, resultado del
análisis al decreto en referencia, por parte del Observatorios (SIC) de
Pronunciamientos Profesionales de esta Facultad.
Los
comentarios y preguntas, se han formulado siguiendo la misma secuencia del
articulado del decreto, como sigue:
Artículo
1°.
Al
enunciar el Marco Técnico Normativo de las Normas de Aseguramiento de la
Información (en adelante NAI), llama la atención que el ejecutivo, sin una
justificación aparente, utiliza indistintamente siglas tomadas del inglés y su
descripción en español, lo que posiblemente incrementa el margen de confusiones
tanto a los profesionales de la contaduría pública obligados a aplicarlos como a
los mismos entes de inspección, vigilancia y control de la
profesión.
1.
Pregunta: ¿Se trata de una coincidencia puntual o tiene previsto el CTCP
corregir esta situación con los nuevos decretos que se emitan en el marco del
proceso de convergencia?
Artículo
2°.
2.
Pregunta: ¿Está el artículo 2º
del citado decreto, planteando dos tipos de revisores fiscales o dos formas de
ejercer la revisoría fiscal?
Este
interrogante surge a raiz de que la norma en comento establece que
"será
de
aplicación obligatoria por los revisores fiscales del Grupo 1, y las entidades
del Grupo 2 que tengan más de 30.000 smmlv[1]
de activos o, más de 200 trabajadores, así como a los revisores fiscales que
dictaminen estados financieros consolidados de estas entidades."
Es
decir, los revisores fiscales de las entidades del Grupo 2 que tengan activos
por montos iguales menores a 30.000 smmlv y/o que tengan menos de 200
trabajadores, no estarán obligados a cumplir ni aplicar las normas contenidas en
el decreto 0302 en mención; la misma excepción aplica cuando tengan de
dictaminar estados financieros consolidados de dichas entidades. Surge entonces
la siguiente consulta:
3.
¿Seguirá ese grupo de revisores fiscales aplicando las normas del artículo
7º
de la Ley 43 de 1990, así como las normas contenidas en el Código de Comercio,
en materia de revisoría fiscal y auditoria?
Adicionalmente,
la parte final del primer párrafo de este artículo 2º,
señala: “Las
entidades que no pertenezcan al Grupo 1 y que voluntariamente se acogieron a
emplear el marco técnico normativo de dicho Grupo, les será aplicable lo
dispuesto en el presente artículo."
Entenderíamos
que hay un error en la redacción de este aparte del artículo, toda vez que el
decreto tiene como finalidad establecer el Marco Técnico normativo de las Normas
de Aseguramiento de la Información, aplicables o de obligatorio cumplimiento por
parte de los revisores fiscales de las entidades
del Grupo 1,
expresión que identifica a un grupo de empresas en particular. En vez de
referirse a los profesionales o firmas prestadoras de servicios de revisoría
fiscal, el decreto establece que son "Las
entidades
que no pertenezcan al Grupo 1 y que voluntariamente se acogieron a emplear al
marco normativo....”.
Por lo anterior, se considera necesario que en un próximo cuerpo normativo, Ley
o Decreto, sea aclarada esta situación.
Continuando
con la interpretación del artículo 2º,
dependiendo del tipo de empresas para la cual está ejerciendo, el revisor fiscal
estará obligado a aplicar las NAI o las NAGA's[2].
Dicho de otro modo, si la empresa para la cual trabaja el revisor fiscal es
Grupo 1, el revisor fiscal está obligado a aplicar las normas establecidas en el
decreto 0302, caso contrario, seguirá aplicando las normas del artículo
7º
de la ley 43 de 1990, que dicho sea de paso exige un menor nivel de
detalles.
4.
Pregunta: ¿Fue este el sentido de lo establecido en el decreto en
mención?
"Artículo
3º. El
revisor fiscal aplicará las NIA, anexas a este Decreto, en cumplimiento de las
responsabilidades contenidas en los artículos 207, numeral 7°, y 208 del Código
de Comercio, en relación con el dictamen de los estados
financieros.”
La
lectura de este artículo genera los siguientes interrogantes:
5.
El primero, ¿Cada vez que el decreto haga referencia al revisor fiscal, deberá
entenderse en el marco de la obligación establecida en los artículos
1º
y 2º
del decreto?
6.
El segundo, si solo aplica para los casos señalados en el citado artículo
segundo, ¿quiere esto decir que el resto de revisores fiscales seguirán
aplicando los procedimientos que tenían antes de la emisión del decreto, para
cumplir con las normas citadas del Código de Comercio, en relación con el
informe y dictamen de los estados financieros?
Aplicar
las normas del decreto 0302, conforme lo establece este artículo, el revisor
fiscal estaría desarrollando labores de aseguramiento de la información, al
tiempo que por disposiciones contenidas principalmente en el Código de Comercio,
responde por su función de fiscalización sobre la empresa.
De
esta lectura surge el siguiente interrogante:
7.
¿Es ese el real sentido de los autores del decreto, crear la doble
responsabilidad para el revisor fiscal cuales son las de control de
fiscalización de la empresa y asegurador de información de la misma?
“Artículo
4º.
El
revisor fiscal aplicará las ISAE, anexas a este decreto, en desarrollo de las
responsabilidades contenidas en el artículo 209 del Código de Comercio,
relacionadas con la evaluación del cumplimiento de las disposiciones
estatutarias y de la asamblea o junta de socios y con la evaluación del control
interno.”
Para
este artículo no se tiene comentario, excepto que no es claro el hecho de que en
esta aparte y a lo largo del decreto, se utilicen siglas en inglés y no en
castellano, para referirse a las Normas Internacionales de Trabajos para
Atestiguar.
Para
este artículo no se tienen comentarios, distinto al hecho de que está pendiente
que el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, expida las orientaciones
técnicas necesarias para efectos de la aplicación del artículo 4º
precedente.
8.
Pregunta: ¿Qué tipo de trabajo de campo o investigación está adelantando el CTCP
para apoyar la expedición de estas orientaciones
técnicas?
“Artículo
6°.
Los
Contadores
Públicos aplicaran en sus actuaciones profesionales el Código de Ética para
profesionales de la Contaduría, anexo a este Decreto, en consonancia con el
Capítulo Cuarto, Título Primero de la Ley
43
de
1990."
Al
utilizar la expresión genérica Los
Contadores Públicos,
este
artículo, al igual que los dos subsiguientes, permite darle dos
interpretaciones:
a)
Solo aplica para los Contadores Públicos, que ejercen como revisores fiscales,
si se mira en el marco del propósito normativo para las normas de aseguramiento
de la información, y conforme se indica en el artículo 2°
del
mismo decreto.
b)
Aplica para todos los Contadores
Públicos, según se desprende de la expresión "... en
consonancia con el Capítulo Cuarto, Título Primero de la Ley 43 de
1990."
Toda vez que el capítulo y título citados corresponden al código de ética de los
profesionales Contadores Públicos en Colombia, y no se entendería que coexistan
dos códigos de ética: uno para los Contadores que ejercen como revisores
fiscales del Grupo 1, y otro para los contadores que no sean revisores fiscales
de las empresas en los términos del artículo 2º
del decreto en cuestión y que por lo tanto no estarían obligados a cumplir las
disposiciones establecidas
en citado decreto 0302.
9.
Pregunta: ¿Cuál de las dos interpretaciones es la orientada por el
CTCP?
Artículo
7°.
Este
artículo, al igual que el artículo 6º
precedente, permite interpretar que los profesionales contables que presten
servicios de revisoría fiscal, auditoría de información financiera, revisión de
información financiera histórica, otros trabajos de aseguramiento, aplicarán en
sus actuaciones profesionales las Normas Internacionales de Control de Calidad
-NICC, anexas al decreto.
Llama
nuestra atención que en este artículo, el decreto no se refiere a los revisores
fiscales de un grupo determinado de empresas, sino que alude a “los
Contadores Públicos"
que
presten los servicios allí mencionados. Redacción que confunde, porque daría a
entender que por el solo hecho de prestar dichos servicios, sin importar el
grupo al que pertenece el cliente del revisor fiscal, este contrae la obligación
de aplicar las referidas normas internacionales.
10.
Pregunta: ¿Es esta interpretación la que sugiere el CTCP?, o, ¿Cuál fue el
propósito de utilizar la expresión “los
Contadores Públicos”
y
no la de revisores fiscales?
La
lectura de este artículo refuerza la confusión planteada en los artículos
6º
y 7º
precedentes, en el sentido de que sería de aplicación obligatoria para Los
Contadores Públicos.
En
efecto, el artículo señala que “Los
Contadores Públicos que realicen trabajos de auditoría de información
financiera, revisión de información financiera histórica, otros trabajos de
aseguramiento u otros servicios profesionales,
...”, aplicarán las normas contenidas en el anexo del decreto, es decir, las
Normas Internacionales de Auditoría, las Normas Internacionales de Trabajos de
Revisión, las Normas Internacionales de trabajos para Atestiguar, y las Normas
Internacionales de Servicios Relacionados.
11.
Preguntas:
La
primera, ¿Fue ese el sentido o la intención del CTCP al proponer el texto de la
norma en comento?
12.
La segunda, en la parte final de este artículo se utiliza la expresión
“...otros
servicios profesionales,...",
¿será que lo que quiso establecer el ejecutivo fue “Otros Servicios
Relacionados”, y utilizó mal esta expresión?
Sin
comentario para este artículo.
Artículo
10º.
Sin
comentario para este artículo.
En
principio, consideramos que el decreto crea escenarios positivos para el
ejercicio de la Contaduría Pública, sin embargo el grueso de las dudas se dan en
torno al ejercicio de la revisoría fiscal y en los requerimientos que pretende
establecerle el decreto; sobre todo, porque co-existen otros cuerpos normativos
que regulan la revisoría fiscal, y que no han sido ajustados, hecho que podría
generar ambigüedades o dudas adicionales.
13.
Pregunta general: ¿Está el CTCP trabajando en la preparación de un nuevo
decreto, que aclare, corrija o precise el decreto en comento, antes de su
entrada en vigencia el 1º
de enero del año 2016?”
CONSIDERACIONES
Y RESPUESTA
Dentro
del carácter ya indicado, las respuestas del CTCP son de naturaleza general y
abstracta, dado que su misión no consiste en resolver problemas específicos que
correspondan a un caso particular, según lo dispuesto en el artículo 33 de la
Ley 43 de 1990, el cual dispone que es función del CTCP pronunciarse sobre la
legislación relativa a la aplicación de los principios de contabilidad y el
ejercicio de la profesión.
Con
base en la información suministrada por el peticionario, se procede a dar
respuesta a su solicitud en los siguientes términos:
Artículo
1°
El
artículo 1º del decreto 0302 de 2015, acerca del marco técnico normativo de las
normas de aseguramiento de la información, establece:
“ARTÍCULO
1°,
Expídese el Marco Técnico normativo de las Normas de Aseguramiento de la
Información (NAI), que contiene: las Normas internacionales de Auditoría (NIA),
las Normas Internacionales de Control de Calidad (NICC); las Normas
Internacionales de Trabajos de Revisión (NITR); las Normas Internacionales de
Trabajos para Atestiguar (ISAE por sus siglas en inglés); las Normas
Internacionales de Servicios Relacionados (NISR) y el Código de Ética para
Profesionales de la Contaduría, conforme se dispone en el anexo que hace parte
integral del presente Decreto."
Al
respecto le informamos al consultante que en el decreto se utilizó la sigla en
inglés de ISAE para ser consecuente con la sigla usada en la traducción oficial
de las normas hecha por la IFAC y, por lo tanto, no es necesario modificar el
decreto. No vemos las razones, y por lo tanto, no compartimos la opinión del
consultante, en el sentido de que el uso de esta sigla en inglés “posiblemente
incrementa el margen de confusiones” a los usuarios del decreto.
Artículo
2°
El
artículo 2º
del decreto 0302 de 2015, establece:
“ARTÍCULO
2°
El presente decreto será de aplicación obligatoria por
los
revisores fiscales que presten sus servicios, a entidades del Grupo 1, Y a las
entidades del Grupo 2 que tengan más de 30.000 salarios mínimos mensuales
legales vigentes (SMMLV) de activos o, más de 200 trabajadores, en los términos
establecidos para tales efectos en los decretos 2784 de 20~2 y 3022 de 2013 y
normas posteriores que los modifiquen, adicionen o sustituyan, así como a los
revisores fiscales que dictaminen estados financieros consolidados de estas
entidades. Las entidades que no pertenezcan al Grupo 1 y que voluntariamente se
acogieron a emplear al marco técnico normativo de dicho Grupo, les será
aplicable lo dispuesto en el presente artículo."
Uno
de los fundamentos que se tuvieron en cuenta en la redacción de este artículo
fue el texto del segundo párrafo del artículo 2 de la ley 1314 de 2009 que
establece:
“(...)
en atención al volumen de sus activos, de sus ingresos, al número de sus
empleados, a su forma de organización jurídica o de sus circunstancias
socio-económicas, el Gobierno autorizará de manera general que
ciertos
obligados
(...) sean
objeto de aseguramiento de
información de
nivel moderado”.
(subrayado
fuera de texto).
Así
las cosas, el decreto en mención es totalmente armónico con la ley 1314 y, en
nuestro concepto, no requiere de ninguna modificación al respecto.
El
sentido del decreto es el siguiente:
a)
los revisores fiscales de las entidades del Grupo 1 y las entidades aludidas en
el Grupo 2 deberán usar las NIAS anexas al decreto 0302; y
b)
los revisores fiscales para las demás entidades, esto es, para algunas del Grupo
2 y para todas del Grupo 3, deberán usar las normas contenidas en el artículo
7º
de la ley 43 de 1990 y las circulares que al respecto han emitido ciertas
entidades como la Superintendencia Financiera de Colombia y la Superintendencia
de Sociedades.
Es
necesario aclararle al consultante que, diferente de las normas antes indicadas,
en Colombia no hubo ninguna otra disposición legal que estableciera en detalle
las normas de auditoría.
Teniendo
en cuenta lo anterior, consideramos que no hay fundamentos que hagan necesario
modificar o aclarar el artículo en comento.
Artículo
3°
El
artículo 3º
del decreto 0302 de 2015, establece:
“ARTÍCULO
3°: El
revisor fiscal aplicará las NIA, anexas a este Decreto, en cumplimiento de las
responsabilidades contenidas en los artículos 207, numeral 7°., y 208 del Código
de Comercio, en relación con el dictamen de los estados
financieros.”
Le
confirmamos al consultante su apreciación en el sentido de que “cada vez que el
decreto haga referencia al revisor fiscal, deberá entenderse en el marco de la
obligación establecida en los artículos 1° y 2º
del decreto 0302 de 2015.
Le
aclaramos al consultante que el decreto 0302 no modificó ninguna de las
funciones de los revisores fiscales contenidas en el Código de Comercio y otras
disposiciones legales. Además, que es criterio del CTCP que las funciones de los
revisores fiscales no están orientadas a la fiscalización de las empresas pues
estas funciones las ejerce los administradores de las entidades, mediante
procedimientos tales como políticas de gobierno corporativo, establecimiento de
controles internos, comités de auditoría, uso de auditores internos, entre
otros. Además, le aclaramos al consultante que los revisores fiscales no son
aseguradores de la información, pues esta es función exclusiva de los
administradores de las empresas; una de las funciones de los revisores fiscales
es darle credibilidad a la información por medio de sus
dictámenes.
Artículo
5°
El
artículo 5º
del decreto 0302 de 2015, establece:
“ARTÍCULO
5:
Para efectos de la aplicación del artículo 4°, no será necesario que el revisor
fiscal prepare informes separados, pero sí que exprese una opinión o concepto
sobre cada uno de los temas contenidos en ellos. El Consejo Técnico de la
Contaduría Pública expedirá las orientaciones técnicas necesarias para estos
fines.”
Le
informamos al consultante que en la actualidad el CTCP está preparando dos
orientaciones relacionadas con las ISAES: una como ayuda en la realización de la
auditoría del control interno integrada a la auditoría financiera para cumplir
con el numeral 6° del artículo 207 y el numeral 3° del artículo 209, ambos del
Código de Comercio; y otra como ayuda en la realización de las pruebas de
cumplimiento, también integrada a la auditoría financiera, para cumplir con el
numeral 1º del artículo 209 del Código de Comercio.
Artículo 6°
El
artículo 6º
del decreto 0302 de 2015, establece:
“ARTÍCULO
6º
Los
Contadores
Públicos aplicarán en sus actuaciones profesionales el Código de Ética para
Profesionales de la Contaduría, anexo a este Decreto, en consonancia con el
Capítulo Cuarto, Título Primero de la Ley 43 de 1990.”
De
las dos posibles interpretaciones del consultante, el CTCP considera que la
adecuada es que tanto el Código de Ética contenido en los artículos 35 al 71 de
la Ley 43 de 1990 como el contenido en el decreto 0302 de 2015 aplican en forma
armónica a todos los contadores públicos en la realización de sus compromisos
profesionales.
Artículo
7°
En
cuanto al artículo 7° consideramos que con la puesta en vigencia el decreto 0302
de 2015, los profesionales de la contabilidad deberán cumplir con las Normas
Internacionales de Control de Calidad cuando presten sus servicios
profesionales.
Artículo
8°
El
artículo 8º
del decreto 0302 de 2015, establece:
“ARTÍCULO
8°
Los
Contadores Públicos que realicen trabajos de auditoría de información
financiera, revisión de información financiera histórica, otros trabajos de
aseguramiento u otros servicios profesionales, aplicarán las NIA, las NITR, las
ISAE o las NISR, contenidas en el anexo del presente decreto, según
corresponda."
El
sentido de este artículo es que cuando un contador público preste sus servicios
profesionales, estos deben enmarcarse en cualquiera de las normas contenidas en
el decreto y, además, con el Código de Ética contenido en el decreto 0302 y en
la ley 43 de 1990 y, adicionalmente, con las Normas Internacionales de Control
Calidad.
Por
último, le informamos al consultante que actualmente el CTCP no está haciendo
estudios con el fin de sugerirle a las autoridades de regulación que efectúe
modificaciones al decreto 0302 de 2015.
En
los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que para hacerlo,
este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los
efectos de este escrito son los previstos por el artículo 28 del Código de
Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, los conceptos
emitidos por las autoridades como respuestas a peticiones realizadas en
ejercicio del derecho a formular consultas no serán de obligatorio cumplimiento
o ejecución.
Cordialmente,
Consejero
del
Consejo
Técnico de la Contaduría Pública
[1] Salarios
Mínimos Mensuales Legales Vigentes.
[2] Normas
de Auditoría Generalmente Aceptadas, conforme al artículo
7° de la Ley 43 de 1990.
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